Integrante do escritório J. M. Garcez Advogados Associados

E-mail do Autor: diogo@jmgarcezadv.com.br


Um dos assuntos palpitantes nos meios jurídicos tributários reza sobre a imunidade atribuída às receitas de exportação pela Emenda Constitucional nº 33/2001, com relação as contribuições sociais. A principal controvérsia existente entre Fisco e contribuintes se dá acerca do alcance da dita imunidade, especialmente sobre se a mesma se aplicaria às contribuições sociais que não incidem diretamente sobre receitas de exportação.

Originalmente, o artigo 149 da Constituição Federal de 1988 possuía a seguinte redação, verbis:

“Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, parágrafo 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.

Parágrafo único. Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir contribuição, cobrada de seus servidores, para custeio, em benefício destes, de sistemas de previdência e assistência social.”



A redação acima perdurou até 12 de dezembro de 2001, quando foi publicada a Emenda Constitucional nº 33, alterando, dentre outros, o mencionado artigo 149, que passou a ter a seguinte disposição:



“Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, parágrafo 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.

(...)

Parágrafo segundo. As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo:

I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação;

(...)”



Dessa forma, diante da redação do inciso I, parágrafo 2º, do artigo 149 da CF/88, restou cristalino que as Contribuições Sociais, dentre elas a CSSL, não devem incidir sobre as receitas oriundas de exportações, ou seja, aquelas provenientes da venda de bens ou serviços nacionais no mercado externo, objetivando, com essa imunidade, a desoneração desses produtos exportados e a conseqüente redução do chamado “Custo-Brasil”, tornando os produtos nacionais mais competitivos no feroz mercado estrangeiro.



Infelizmente, essa nobre iniciativa do constituinte derivado não vem alcançando o êxito por ele pretendido, encontrando forte resistência dentro dos próprios organismos estatais arrecadadores, que não admitem essa “perda de arrecadação”, independentemente dos benefícios trazidos ao País por tal renúncia fiscal.



Em recentes soluções de consultas, a Receita Federal tem firmado o entendimento de que a supracitada imunidade não se aplica à CSSL.



Tais soluções foram baseadas em, data venia, um equivocado entendimento dos ilustres representantes da Receita Federal, o qual não possui qualquer base jurídica ou sequer lógica, como se verá a seguir.



Resumidamente, a Receita Federal argumenta que, a imunidade criada pela Emenda Constitucional nº 33/2001 somente impede que sejam instituídas contribuições sociais sobre receitas de exportação, ou seja, se este for exclusivamente o fato gerador ou a base de cálculo de uma eventual contribuição social.



Seguindo esse malsinado raciocínio, defende que a CSSL é uma contribuição social instituída sobre o lucro das pessoas jurídicas, não sobre as receitas oriundas da venda de bens ou serviços para o exterior. Dessa maneira, ainda segundo esta tese, mesmo que para se calcular tal lucro sejam computadas receitas de exportação, tal imunidade não é aplicável.



Com todo respeito que o Fisco nacional merece, a nosso ver, não é essa a solução que melhor atende a aplicação do bom direito, devendo ser realizada uma interpretação completa sobre os dispositivos legais envolvidos, implementando-se de maneira plena e eficaz a atividade hermenêutica.



Com vistas a se ilidir a assertiva da Receita Federal, mister se faz a utilização, especialmente, dos métodos sistemático e teleológico de interpretação da lei tributária, objetivando buscar o mais preciso e justo significado da norma, através de uma análise do seu conteúdo frente ao restante do ordenamento jurídico pátrio, buscando-se saber a real intenção do legislador. Isto porque, como já dito, o Fisco entende que a imunidade prevista na EC nº 33/2001, estabelecendo que as contribuições sociais não incidirão sobre receitas de exportação, visaria tão somente impedir a instituição de contribuições sociais que porventura incidissem especificamente sobre as receitas de exportação.



Ora, se tivesse sido essa a vontade do legislador, certamente, no bojo do artigo 149, haveria uma previsão de que “é vedado à União instituir contribuições sociais sobre as receitas de exportação”. Essa construção gramatical, aliás, consta na própria Constituição Federal de 1988, por exemplo, no seu artigo 151, em que “é vedado à União” a instituição de tributos nas formas ali previstas.



Entretanto, não foi essa a opção do legislador até porque não foi essa a sua vontade, o seu animus no momento da instituição da imunidade já mencionada.



Ressalte-se, que a comparação feita acima se dá entre dispositivos do mesmo instrumento legal (CF/88), caracterizando, assim, a aplicação do método sistemático a um sistema interno, aonde tal método atinge seus mais seguros e justos resultados.



Não obstante, objetivando uma interpretação ainda mais completa, é necessário se utilizar, também, o método histórico, que se traduz na intenção reguladora do legislador, analisando-se, dentre outros aspectos, o ambiente histórico que cercou e ensejou a alteração daquele dispositivo constitucional e que continua repercutindo ainda hoje na comunidade jurídica pátria, especialmente nesse momento em que se busca uma significativa reforma tributária.



É público e notório que o legislador nacional vem, há algum tempo, se preocupando em desonerar as exportações dos produtos nacionais, seja com a concessão de incentivos fiscais, seja com a concessão de isenções e imunidades. Essa preocupação decorre da necessidade imperiosa de o país buscar um firme equilíbrio em sua balança comercial, através de uma melhor inserção dos produtos nacionais no mercado internacional, o que se consegue, dentre outras formas, através da redução do custo despendido na mencionada produção.



Logo, fica evidente que, naquele momento histórico em que foi realizada a alteração constitucional pela EC nº 33/2001, o constituinte derivado objetivou justamente dar mais um passo para o melhor desempenho das mercadorias nacionais no mercado externo, estabelecendo, ali, mais uma forma de se incentivar a exportação desses produtos.



Com efeito, esse tipo de iniciativa pode ser detectada até os dias de hoje, quando um dos pouquíssimos pontos de consenso que existe sobre a proposta de Reforma Tributária encaminhada recentemente pelo Poder Executivo ao Congresso Nacional, é justamente aquele que continua a “campanha” de desoneração das exportações, por ser este um dos instrumentos mais eficazes para bom o desenvolvimento econômico de um país.



Pelo acima expendido, nossa opinião é que as receitas decorrentes de exportações, independentemente de serem indicadas ou não como fato gerador ou base de cálculo de uma contribuição social, são imunes a tal tributação, ainda que esta ocorra de forma oblíqua.



Dessa maneira, verifica-se que pouco importa que a CSSL incida sobre o “lucro líquido” da empresa. Ainda que a CSSL tenha como base de cálculo, a grosso modo, o lucro do exercício, é necessário se entender que a apuração do lucro decorre do confronto das receitas auferidas pela pessoa jurídica com as despesas por ela incorridas. Quando se fala em receitas, se está referindo a todas as receitas, inclusive as de exportação, expressamente imunizadas pelo artigo 149, parágrafo 2º, inciso I, da CF/88, influenciando diretamente, portanto, o cômputo da dita base de cálculo.



É sabido que a jurisprudência nacional já se posicionou de forma diversa, determinando que a imunidade de impostos conferida aos livros, jornais e periódicos (art. 150, inciso VI, CF/88) não atinge o lucro das suas empresas, quando da apuração desse lucro, para fins de imposto de renda.



Entretanto, data maxima venia, entendemos que tal raciocínio não se aplica à presente hipótese, pela razão de que, a imunidade dos livros “é objetiva, ou seja, incidente sobre as coisas que menciona, sem atingir fatos relativos à empresa, tais como o lucro, o faturamento e a folha de salários” (TRF 1ª Região, Terceira Turma, AC nº 9301186942, publicado do DJU de 18/12/1998, v.u.). Já na imunidade das receitas de exportação, o que se está imunizando é exatamente um desses “fatos relativos à empresa”, que possui ligação direta com a base de cálculo da CSSL e interfere de forma significativa em sua definição, não se podendo romper a ligação existente entre um e outro.



No que tange às empresas tributadas pelo lucro presumido, a situação se mostra ainda mais evidente. Isto porque, com relação a pessoas jurídicas optantes por essa forma de apuração, a CSSL é calculada mediante a aplicação da alíquota de 9% (nove por cento) sobre 12% (doze por cento) da sua receita bruta da venda de bens e serviços, aí incluídas as receitas da venda de mercadorias no mercado interno e no mercado externo. Complementando o valor devido a título de CSSL, a empresa ainda tem de aplicar a alíquota de 9% (nove por cento) sobre a integralidade de suas demais receitas (empréstimos, venda de bens do ativo imobilizado etc) ocorridas no mesmo período de apuração.



No nosso entendimento, fica ainda mais difícil não se reconhecer a imunidade atinente a essas receitas de exportação em hipóteses de empresas tributadas pelo Lucro Presumido, visto serem componentes diretos e relevantes da base de cálculo da CSSL, como demonstrado acima. Isto seria a mesma coisa que afirmar que a imunidade da espécie (receita de exportação) somente existe quando a espécie estiver isolada, perdendo essa imunidade quando estivesse compondo o gênero (receita bruta), o que configura um total desrespeito aos princípios mais basilares do Direito e a real intenção do legislador e da própria norma.



Por todas essas razões, sendo as receitas de exportação parte integrante direta da base de cálculo da CSSL devida pelas empresas, especialmente por aquelas tributadas pelo Lucro Presumido, e em razão da verdadeira imunidade a elas concedidas pela EC nº 33/2001, temos a firme posição de que tais receitas devem ser excluídas do cômputo da receita bruta ou do lucro dessas empresas, para fins de apuração da base de cálculo da CSSL, sob pena de inadmissível afronta a Carta Magna.



COMO CITAR ESTE ARTIGO:

FERRAZ, Diogo. A imunidade das receitas de exportação, no tocante à Contribuição Social Sobre o Lucro – CSSL. Disponível na Internet: http://www.mundojuridico.adv.br. Acesso em xx de xxxxxxxx de xxxx

(substituir x por dados da data de acesso ao site)





Artigo publicado no Mundo Jurídico (www.mundojuridico.adv.br) em 24.07.2003

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